РЕПУБЛИКА БЪЛГАРИЯ
НАЦИОНАЛНА АГЕНЦИЯ ЗА ПРИХОДИТЕ

Писмо 96-00-305 от 11.09.2009 г.

ОТНОСНО: Прилагане на норми от ЗДДС и ЗКПО при извършване на разходи, свързани с международен транспорт на стоки

Във връзка с ваше писмо, постъпило в Дирекция „ОУИ” – Пловдив, с вх. № 96-00-305 от 11.09.2009 г., е изложена следната фактическа обстановка:

Дружеството е регистрирано по ЗДДС и извършва международен превоз на стоки.

Указано е, че условията, регламентирани в чл. 30 от ЗДДС и чл. 23 от ППЗДДС, са кумулативно изпълнени. При извършване на услугата по превоза на стоки дружеството прави разходи в Република Турция и други страни. Такива разходи са: разходи за гориво и смазочни материали, винетки, за магистрални такси или данък дължим в съответната страна във връзка с транспорта, за което разполагат с документи, съставени на чужд език и преведени на български.

Дружеството извършва и транспорт на стоки между страни - членки на ЕО. Към настоящия момент при извършване на транспорт на стоки между две страни членки получател е българско юридическо лице, регистрирано по ЗДДС.

Поставени са следните въпроси:

1. Има ли право на тези разходи дружеството и дължи ли данък върху разходите?

2. Следва ли да начислява ДДС за някои от тези разходи, при условие че са извършени в страна - членка на ЕО, доставчикът е регистрирано по ЗДДС лице в страна членка и при условие, че доставчикът е лице, нерегистрирано в страна членка?

3. Правилно ли в случаите на международен транспорт на стоки между страни членки, в които получателят е лице, регистрирано по ЗДДС в Република България, се издава фактура с начислен 20% данък? Кой член следва да бъде вписан във фактурата като основание за начисляване на 20% ДДС?

Предвид фактическата обстановка и съобразявайки относимата нормативна уредба, по зададените от вас въпроси изразяваме следното становище:

По първи въпрос:

По смисъла на § 1, т. 39 от допълнителните разпоредби на Закона за корпоративното подоходно облагане (ЗКПО) като "разходи за поддръжка, ремонт и експлоатация на превозни средства" са посочени счетоводните разходи за:
а) горива, гориво-смазочни материали и други консумативи;
б) резервни части;
в) труд за ремонт, включително за бояджийски и тенекеджийски услуги;
г) технически прегледи и паркинг;
д) козметика и аксесоари.

Според § 1, т. 40 от ДР на ЗКПО видовете “превозни средства” са посочени и определени в глава втора, раздел четвърти от Закона за местните данъци и такси (ЗМДТ).

За да бъдат признати разходите, свързани с експлоатацията на превозното средство, следва да бъде доказано реалното им използване за дейността на дружеството. Документирането и отчитането на транспортните разходи следва да се извършва при стриктно спазване на Закона за счетоводството (ЗСч) и приложимия Счетоводен стандарт (СС) 2 Отчитане на стоково-материалните запаси.

Основен счетоводен принцип е документалната обоснованост на стопанските операции (чл. 4, ал. 3 от ЗСч), който в този случай се обвързва с видовете документи, опосредстващи отчитането на транспортните разходи и в частност разходите за гориво.

Съгласно чл. 10, ал. 1 от ЗКПО счетоводен разход се признава за данъчни цели, когато е документално обоснован чрез първичен счетоводен документ по смисъла на Закона за счетоводството, отразяващ вярно стопанската операция. Законът изисква и наличие на фискална касова бележка от фискално устройство, издадена по ред. определен с Наредба на министъра на финансите (Наредба № Н-18 от 13.12.2006 г., обн., ДВ., бр. 106/2006 г.), освен когато заплащането се извършва по банков път или чрез прихващане. Липсата на касова бележка, когато издаването й е задължително, е основание за непризнаване на счетоводен разход за данъчни цели.

По отношение на разходите за горивни и смазочни материали е необходимо задълженото лице да притежава документ както за заприходяването им в материалните счетоводни сметки, така също и за тяхното изписване като разход (с издаването на пътни листи). В противен случай същите няма да бъдат обложени с данък върху разходите, а ще формират данъчна постоянна разлика на основание чл. 26, т. 2 от ЗКПО.

Разходите за заплатени такси могат да бъдат признати за данъчни цели, независимо че документите, с които са отчетени, не съдържат изискуемата информация по Закона за счетоводството, а само регистрационния номер на автомобила. Това е допустимо, ако са налице надлежно оформени пътен лист, пътна книжка или друг подобен документ, доказващ участието на автомобила при извършването на дейността по занятие на дружеството и целта, за която е използван. В противен случай разходът няма да бъде документално обоснован и няма да бъде признат за данъчни цели, което ще доведе до увеличаване на счетоводния финансов резултат по реда на чл. 26, т. 2 от ЗКПО.

Следва да отбележим, че документалната обоснованост на разходите по чл. 204, т. 3 от ЗКПО, обложени с данък върху разходите, е налице и когато те са документирани само с фискална касова бележка от фискално устройство. Същите разходи се признават за данъчни цели и когато не е издаден пътен лист (чл. 10, ал. 6 от ЗКПО).

Освен това следва да се има предвид, че ако превозното средство се използва за удовлетворяване на личните нужди на собственика, персонала и/или на трети лица, то тогава са налице разходи, несвързани с дейността, поради което следва да се преобразува финансовият резултат на основание чл. 23, ал. 2, т. 1 във връзка с чл. 26, т. 1 от ЗКПО с всички счетоводно отчетени разходи.

Предвид горното се налага изводът, че разходите за гориво на превозни средства не се регулират за данъчни цели, само ако са спазени изискванията на нормативните актове.

В случай, че с превозното средство се осъществява управленска дейност, на основание чл. 204, т. 3 от ЗКПО разходите, свързани с експлоатацията му, подлежат на облагане с данък върху разходите.

Формирането на данъчната основа е регламентирано в чл. 215, ал. 1 от ЗКПО и това са начислените през календарния месец разходи за поддръжка, ремонт и експлоатация на превозни средства, намалени с начислените приходи от застрахователни обезщетения, свързани с превозното средство, до размера на извършените разходи за ремонт, за които се отнася обезщетението.

Когато с превозните средства се извършва едновременно дейност по занятие и управленска дейност, при определяне на данъчната основа е приложима разпоредбата на чл. 215, ал. 2 от ЗКПО, съгласно която разходите за експлоатация се отнасят към управленската дейност на база на изминатите за тази дейност километри през текущия месец.

Върху така определената данъчна основа за данъка върху разходите по чл. 204, т. 3 от ЗКПО се прилага данъчна ставка в размер на 10 на сто (чл. 216 от ЗКПО). На основание чл. 217, ал. 2 от ЗКПО данъкът се внася до 15-о число на месеца, следващ месеца, в който е начислен разходът. Данъкът върху разходите се декларира с годишната данъчна декларация (чл. 217, ал. 1 от ЗКПО).

Разходът и данъкът върху него се признават за данъчни цели в годината на начисляване и не формират данъчна временна разлика по реда на глава осма от ЗКПО. Данъкът е окончателен (чл. 206, ал. 1 и ал. 2 от ЗКПО).

Предвид гореизложеното, в случай че дружеството ви ползва превозните средства единствено за извършване на дейността по занятие, т.е. транспорт на стоки, независимо от мястото на извършването му, не се дължи данък върху извършените разходи по тяхната експлоатация.

Следователно при определяне на обхвата на случаите на ползване на превозното средство, спрямо които има отношение нормата на чл. 204, т. 3, трябва да се имат предвид всички конкретни факти и обстоятелства, тъй като те могат да породят и друга данъчна трактовка.

По втори въпрос:

С влизането в сила на новия ЗДДС доставките на услуги по транспорт на стоки между държави членки се подчиняват на нови правила по отношение на определянето на мястото на изпълнение на доставката. Взависимост от това дали услугата по транспорт на стоки между държави членки е с място на изпълнение на територията на страната или извън нея, то за доставката се начислява ДДС (ако доставчикът е регистрирано по закона лице) или възниква основание за неначисляване на данък (когато доставката е с място на изпълнение извън територията на страната).

Мястото на изпълнение на доставка на услуга по транспорт на стоки между държави членки е регламентирано в чл. 22 от ЗДДС. Основният принцип, залегнал в разпоредбите на чл. 22, ал. 1 и 3 от ЗДДС, е, че мястото на изпълнение на доставка на услуга по транспорт на стоки между държави членки е държавата членка, в която започва транспортът на стоките. Изключение от този принцип е налице съгласно разпоредбите на чл. 22, ал. 2 и 4 от ЗДДС в случаите, когато получателят по доставката е регистрирано за целите на ДДС лице в държава членка, различна от тази, в която транспортът на стоките започва.

В тези случаи мястото на изпълнение на транспортната услуга е държавата членка, издала идентификационния номер по ДДС на получателя, под който му е оказана услугата и доставката ще е с място на изпълнение извън територията на страната, във връзка с което за нея не се начислява данък. В този смисъл доставката се документира с фактура по чл. 114 от ЗДДС, в която не се посочва данък, но като задължителен реквизит се вписва основанието за неначисляване на данък (съответно чл. 22, ал. 2).

Следва да имате предвид, че покупката на гориво, смазочни материали, винетки и разходи за магистрални такси, осъществени в друга държава (Турция или държава - членка на Общността), не попадат в горната хипотеза.

По трети въпрос:

В случаите, когато българската фирма извършва транспортни услуги между държави - членки на Общността, съгласно чл. 22, ал. 1 и ал. 3 от ЗДДС, мястото на изпълнение при доставка на услуга по транспорт на стоки е на територията на страната, от която започва транспортът. По смисъла на ал. 2, когато получател по горната доставка е лице, регистрирано за целите на ДДС в друга държава членка, мястото на изпълнение на доставката е територията на държавата членка, издала идентификационния номер по ДДС на получателя, под който му е оказана услугата.

В този смисъл, ако българската фирма извършва транспорт на стоки между две държави - членки на Общността, и получател е регистрирано лице в България, мястото на изпълнение на тази доставка е България и доставката за българската фирма – доставчик, е с място на изпълнение в страната. Доставката е облагаема от доставчика и приложимата ставка е 20% съгласно разпоредбите на чл. 66, ал. 1, т. 1 от ЗДДС.

Директор на Дирекция “ОУИ” – Пловдив

 

Реклама